内部承包合同对代扣代缴的税款比例约定必须合法
滕建刚 刘尊知
[裁判要旨]
根据我国建筑市场的现状，在建筑企业内部承包与挂靠问题的认定上，宜从宽把握。只要建筑企业能采取措施、分派人员直接参与工程施工、对外直接向发包人承担合同上的权利和义务，就应认定为内部承包，而不应认定为挂靠。因履行内部承包合同而发生的纠纷属于平等主体之间的民事纠纷，属于人民法院受理民事案件的范围。内部承包人应得的工程款应是总工程款扣除代缴税款和管理费等之后的余额。即使建筑企业未完成代缴义务，内部承包人也无权代替税务机关向建筑企业追缴税款。
[案情]
上诉人(原审被告)：青岛广发建筑有限公司(以下简称广发公司)。
被上诉人(原审原告)：曲修钊。
原告曲修钊诉称：1999年至2000年间，我以被告的名义承建了即墨市金都花园5号、6号楼工程，现该工程已结算完毕且工程款已付清。被告无故扣押我工程款23万元，我多次索要未果，请求人民法院依法判令被告支付所剩工程款23万元，诉讼费用由被告承担。
被告广发公司辩称：1、本案属于内部承包协议，不是平等主体之间的民事纠纷，不属于人民法院管辖。2、原告所诉与客观事实不符。被告所扣款是原告应交纳的5％的管理费和5％的税费以及被告的四个项目部应交纳的律师费、财产保全担保金。3、原告的主张不符合合同约定。
一审法院查明，原告曲修钊系个体建筑商，挂靠在被告广发公司名下，以被告项目部经理的名义从事建筑工程业务。2000年1月1日，原告与被告签订合同书。双方约定：公司下属各项目经理部为承包单位，项目经理全面负责，独立核算，自负盈亏，实行全面经济承包责任制，盈利由承包人分配，亏损由承包人负无限经济责任，经济纠纷由承包人以财产做抵押。各种税金、管理费等，由各项目部自负，公司代扣代缴。公司分配给项目经理部的工程，按工程总造价5％交纳管理费；项目经理部自己承接的工程，按工程总造价的3％交纳管理费等。承包期限自2000年1月1日起。1999年12月27日，被告与青岛金都房地产开发公司即墨分公司签订建设工程施工合同，由被告承接了青岛金都房地产开发公司即墨分公司开发的即墨市金都花园1至6号楼工程，由四个项目部分别承包，其中5、6号楼由原告曲修钊项目部施工，该两座楼工程总价款3607396.5元。施工期间，原告交给被告管理费93500元。工程结束后，金都房地产仅支付了部分工程款，后双方通过诉讼程序对余款进行了解决。余款到位后，被告针对四个项目部制作了金都房款分配表，由被告的代理律师负责发放。其他三个项目部经理均按分配表中的款项签字领走了自己应分得的工程款，原告在领款时对该分配表中的一些扣款事项提出异议，认为被告无理由多扣了自己的工程款，其在领取了505397.23元的工程款后，向法院起诉，要求被告支付多扣的工程款23万元。
另查明，被告的工程款分配表中，在原告一栏共有8项内容，第一项为结算余额700474.51元；第二项为扣质保金13084.3元；第三项扣267239.65元；第四项为余额420150.56元； 第五项为扣84030.11元；第六项为扣17604.93元；第七项为加上180311.82元和6569.895元；第八项为最终应分额505397.235元。因被告没有出庭，审判人员查阅(2005)即民初字第3864号卷宗，在庭审笔录中，被告对以上8项内容解释为，第一项为从金都公司要回来应分给原告的结余款，第二项扣的是质保金，第三项是按原告工程价款3607396.5元，扣了5％的管理费和5％的税金，计360739.65元，因原告已交93500元，所以该项内容扣款为267239.65元，第四项为余额，第五项84030.11元是律师代理费及保全担保金，第六项17604.93也是律师代理费和保全担保金，第七项是应退给原告的保全担保金180311.82元和金都公司多付30000元工程款，原告又分摊上6569.895元，第八项即原告应得505397.235元。原告对该分配表中第三项和第六项提出异议，对其它内容予以认可。其对第三项的异议是：第一，工程为自己所承揽，应按3％扣除管理费；第二，被告没有缴税，并且税率也不是5％。对第六项的异议是，被告称该款项系律师代理费和保全担保金，与第五项相矛盾，不予认可。又查明，原告称工程是自己承揽的，但没有向法庭举证。
[审判]
一审法院认为，原告曲修钊与被告广发公司签定的合同是双方在自愿、平等的基础上达成的，是双方意思的真实表示，各方应当自觉履行合同约定的权利和义务。一方违约，另一方有权主张自己的权利。根据双方的约定，原告自己承揽工程．应向被告交纳3％的管理费，被告分配的工程应交纳5％的管理费。本案原告称工程是自己承揽的，但没有举证，应承担举证不能的法律后果，其主张应交纳3％的管理费，不予支持。被告主张的交纳5％的管理费的答辩理由，予以支持。被告制作的金都房款分配表系单方行为，未有原告认可，被告也没有证据证明分配表的合法性和有效性，虽然其他三个项目部经理按分配表领走了工程款，但并不能证明原告对此予以认可，故原告的异议成立。被告在答辩状中称应扣除原告工程总价款5％的税金，但没有向法庭举证，且原告不予认可，不予支持。若被告能证明已代缴了税款，可向法庭另行主张权利。被告称扣除的84030.11元系律师代理费和保全担保金，又称扣除的17604.93也是律师代理费和保全担保金，两者自相矛盾，原告对后一笔律师代理费和保全担保金不予认可，法院对该笔扣款不予支持。原告称对84030.11元的律师代理费和保全担保金予以认可系自己真实意思表示，法院予以采纳。综上，在结算回来属于原告的700474.51元的工程款中，扣除质保金13084.3元，扣除按5％的管理费86869.83元(原告已交93500元)，扣除原告认可的律师代理费和保全担保金84030.11元，加上退回的保全担保金180311.82元及多分摊的6569.895元，原告应分得工程款703371.98元，因原告已领取505397.23元，被告尚欠原告工程款197974.75元。被告在开庭前提交了答辩状和部分材料，经传票传唤无正当理由拒不到庭，系无视法律的行为，应承担不利的法律后果。依照民事诉讼法第一百三十条，民法通则第一百零八条，最高人民法院《关于民事诉讼证据的若干规定》第2条，判决：被告广发公司于本判决生效后10日内付给原告曲修钊工程款197974.75元。
一审宣判后，被告不服，依法提起上诉，请求撤销原判，驳回被上诉人的起诉。其上诉的主要理由是：1、本案属于内部承包合同纠纷，不是平等主体之间的民事纠纷，不属于人民法院主管。2、被上诉人诉讼主体不适格。3、上诉人一审庭审缺席并非故意，而系意外事件。4、一审将5％的税费判归被上诉人违反法律规定。被上诉人答辩称：原审法院认定事实清楚，适用法律正确，要求依法驳回上诉，维持原判。
二审法院审理查明，(1)上诉人与被上诉人双方签订的承包合同第四条约定甲方(上诉人)的权利义务为：……享有统一管理财务、技术、质检安全等工作并进行检查督促的权利；享有对大型机具、技术人员和施工人员统一管理调配使用的权利；负有提供技术保障、质量检查、指导安全生产的义务。(2)被上诉人是以上诉人项目经理部的名义与上诉人签订的内部承包合同，该项目经理部未经工商登记，未领取营业执照。双方当事人对该事实予以认可。二审查明的其他事实与一审相同。
二审法院认为，本案争议的焦点是：一、本案是否属于人民法院受理民事诉讼案件范围?二、被上诉人是否有权向上诉人主张返还工程价款5％的税费?
关于第一个焦点问题。二审法院认为，建筑企业为了增强企业活力，建立内部竞争机制，在公司内部组建项目部为其施工，这属于企业内部正常的管理活动，也符合市场经济的要求，应当得到法律的肯定。只要建筑企业能采取措施、分派人员直接参与工程施工、对外直接向发包人承担合同上的权利和义务，就应认定为内部承包。从本案上诉人与被上诉人双方签订合同的内容看，上诉人的权利义务为：享有统一管理财务、技术、质检安全等工作并进行检查督促的权利；享有对大型机具、技术人员和施工人员统一管理调配使用的权利；负有提供技术保障、质量检查、指导安全生产的义务。实际上，上诉人对外也直接向发包人承担合同上的权利和义务，发包人对此并无异议，且上诉人已通过诉讼程序向发包人追回了余款。因此，本案上诉人与被上诉人之间应认定为内部承包关系。上诉人认为其与被上诉人是一种企业内部承包关系，该上诉理由虽然成立，但法院对其关于本案不应由人民法院受理的主张不予支持，理由是：第一，随着企业改制的全面推行，越来越多的企业不再有所谓的主管部门，且企业自身作为当事人，很难调处与下属机构的纠纷。因此，对此类起诉，只要符合我国民事诉讼法第一百零八条规定的条件，人民法院就应予以立案受理。第二，本案上诉人与被上诉人之间在签订合同时法律地位平等，权利义务一致，因履行该合同而发生的纠纷应属于平等主体之间的民事纠纷，故本案属于人民法院受理的民事案件范围。
关于第二个焦点问题。二审法院认为，根据营业税暂行条例等税收法规，上诉人作为对外承包工程的建筑施工企业，既是法定的纳税义务主体，也是代扣代缴义务主体。被上诉人作为内部承包人，不具备相关税费的纳税主体资格。双方签订的承包合同也约定：“各种税金、建委管理费等，由各项目部自负，公司代扣代缴”，因此，被上诉人应得工程款应是总工程款扣除代缴税款和管理费等之后的余额。即使上诉人未完成代缴义务，被上诉人也无权代替税务机关向上诉人追缴税款。原审法院认定该税金归被上诉人所有不当，应予纠正。参照青岛市关于工程结算的有关规定，工程价款中的税金包括营业税、城市建设维护税及教育费附加，税金由总包企业统一缴纳，综合税率市区为3.41％，县城或镇为3.35％；建委定额管理费费率为0.09％。因上诉人住所地在县城，应适用3.35％的综合税率。被上诉人完成的工程价款为3607396.5元，上诉人应代扣代缴的法定税费应为123733.69元[3607396.5x(3.35％十0.09%)]，上诉人主张按工程价款的5％扣除相关税费缺少法律依据。原审法院认定上诉人所欠被上诉人的工程款中，包含了上诉人应代扣代缴的123733.69元的法定税费，依法予以扣除。为此，上诉人尚欠被上诉人工程款应为74241.06元(197974.75-123733.69)。
关于被上诉人的主体是否适格问题。二审法院认为，被上诉人是以上诉人项目经理部的名义与上诉人签订的内部承包合同，但该项目经理部未经工商登记，未领取营业执照。根据民事诉讼法理论和相关司法解释，未登记领取营业执照的法人或其他组织进行的民事活动，应以直接责任人为当事人。因此，被上诉人作为该项目部经理和直接责任人，应当是本案适格诉讼主体。
综上，上诉人的上诉理由部分成立，二审法院予以部分支持。原审判决适用法律不当，二审法院依法应予纠正。依照营业税暂行条例第二条、第十一条，民事诉讼法第一百五十三条第一款第(二)项、第一百五十八条之规定，判决：一、撤销即墨市人民法院(2006)即民初字第946号民事判决。二、上诉人青岛广发建筑有限公司于本判决生效后10日内付给被上诉人曲修钊工程款74241.06元。
[评析]
本案属于因履行企业内部承包合同而引起的拖欠工程款纠纷，对此尚有以下法律问题值得进一步探讨。
一、企业内部承包与挂靠的区别标准
挂靠和内部承包都是当前建筑市场比较普遍的经营方式。所谓挂靠，指的是无相应资质的单位和个人，以各种形式借用有资质的建筑企业的名义承揽工程的行为。所谓内部承包，是指建筑企业为了增强企业活力，建立内部竞争机制，在公司内部组建项目部从事工程施工的行为。由于两者在外形上存在类似或相同之处，如都采取下属施工队或项目部承包的形式，内部承包人或挂靠人都要交纳一定的管理费等，因此容易模糊界限。挂靠行为为法律明文禁止，而内部承包行为是法律允许的，因而二者的区分问题往往成为当事人讼争的焦点问题。传统理论认为，判定是否属于挂靠的条件为：1、有无资产的产权联系，即其资产是否以股份等方式划转现单位，并经公证；2、有无统一的财务管理，不能以承包等名义搞变相的独立核算；3、有无严格规范的人事任免和调动聘用手续；4、有无正式的劳动工资、保险关系。笔者认为，以上几个条件是计划经济的产物，未免过于机械和苛刻。为促进建筑市场的发展，维持社会经济秩序稳定，在挂靠和内部承包问题的区分认定上宜从宽把握，不必拘泥于以上条件。只要建筑企业能采取措施、分派人员直接参与工程施工、对外直接向发包人承担合同上的权利和义务，就应认定为内部承包，而不认定为挂靠。此外，从合同订立时间上看，建筑企业一般先与发包方订立建设工程承包合同，然后再与内部承包人订立内部承包合同；而挂靠人一般先与被挂靠人订立挂靠合同(实践中多表现为名为内部承包实为挂靠)，然后以被挂靠人名义承揽工程。
二、在发包方未付款的情况下，内部承包人能否要求建筑企业承担付款义务?
由于法律规定不完善，司法实践中，对该问题有不同认识。笔者认为，若双方当事人对此有约定，则按约定处理。在双方当事人无约定的情况下，应区分不同情况予以处理：1、建筑企业积极向发包方主张权利，只是由于付款条件不成立，或者发包方因经营不善等各种原因而致停产歇业破产倒闭，无支付能力，以致无法实现该债权的，在此情况下，由于建筑企业对此没有过错，根据民法公平和权利义务一致原则，建筑企业不应承担付款责任。2、建筑企业恶意不向发包方主张权利的。在2005年1月1日之前，由于最高人民法院《关于审理建设工程施工合同纠纷案件适用法律问题的解释》未施行，内部承包人不能以实际施工人身份向发包方主张权利，建筑企业恶意不向发包方主张权利的，将导致内部承包人债权无法实现。建筑企业恶意不主张权利的行为，构成民法上的侵权。从侵权行为法角度，内部承包人有权要求建筑企业承担赔偿责任，赔偿数额可以参照其未实现的债权予以确定。在2005年1月1日之后，由于最高人民法院《关于审理建设工程施工合同纠纷案件适用法律问题的解释》已经施行，内部承包人可以以实际施工人身份直接向发包方主张权利，要求发包方在欠付工程价款的范围内承担责任。在实务操作上，内部承包人可以建筑企业为被告，将发包方列为第三人。内部承包人只要求发包方承担责任的，人民法院可以行使释明权，告知其追加建筑企业为当事人。有一种观点认为，上述解释中的实际施工人特指非法转包、违法分包合同的承包人。笔者认为，对实际施工人的概念应做广义理解，应包括合法分包人、内部承包人、挂靠人、清包人(俗称包工头)等，以利于对建筑领域农民工合法权益的保护。
作者单位：山东省青岛市中级人民法院
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